Método de Recuperación de Saldos a Favor - Consultoría y Asesoría Especializada en Negocios

Método de Recuperación de Saldos a Favor

Compensaciones, Acreditamientos y Solicitudes de Devolución.

Hoy en día, algunos de los principales problemas a los que se enfrentan los contribuyentes son: i) la obtención de saldos a favor de impuestos y la posibilidad de efectuar su compensación únicamente con saldos por pagar de impuestos federales correspondientes al mismo impuesto, es decir, saldo a favor y saldo por pagar deben corresponder a un mismo impuesto; y ii) respecto de la obtención de saldos a favor de Impuesto al Valor Agregado (IVA) las opciones de acreditar o solicitar en devolución dicho monto, es decir, el IVA actualmente no es susceptible de ser compensado.

Lo anterior derivado de la publicación de la Ley de Ingresos de la Federación (LIF) para el ejercicio 2019, el pasado 28 de diciembre de 2018, cuya fracción VI del artículo 25 indicaba:

“Artículo 25. Para los efectos del Código Fiscal dela Federación, del impuesto por la actividad de exploración y extracción de hidrocarburos, del impuesto sobre la renta, del impuesto al valor agregado, así como lo referente a derechos, se estará a lo siguiente:

(…)

VI. Para los efectos de lo dispuesto en los artículos 23, primer párrafo, del Código Fiscal de la Federación y 6o., primer y segundo párrafos, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en sustitución de las disposiciones aplicables en materia de compensación de cantidades a favor establecidas en dichos párrafos de los ordenamientos citados, se estará a lo siguiente:

  1. Los contribuyentes obligados a pagar mediante declaración únicamente podrán optar por compensar las cantidades que tengan a su favor contra las que estén obligadas a pagar por adeudo propio, siempre que ambas deriven de un mismo impuesto, incluyendo sus accesorios. Al efecto, bastará que efectúen la compensación de dichas cantidades actualizadas conforme a lo previsto en el artículo 17-A del Código Fiscal de la Federación, desde el mes en que se realizó el pago de lo indebido o se presentó la declaración que contenga el saldo a favor, hasta aquél en que la compensación se realice. Los contribuyentes que presenten el aviso de compensación, deben acompañar los documentos que establezca el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general. En dichas reglas también se establecerán los plazos para la presentación del aviso mencionado. Lo dispuesto en el presente inciso no será aplicable tratándose de los impuestos que se causen con motivo de la importación ni a aquéllos que tengan un fin específico.
  2. Tratándose del impuesto al valor agregado, cuando en la declaración de pago resulte saldo a favor, el contribuyente únicamente podrá acreditarlo contra el impuesto a su cargo que le corresponda en los meses siguientes hasta agotarlo o solicitar su devolución. Cuando se solicite la devolución deberá ser sobre el total del saldo a favor. Los saldos cuya devolución se solicite no podrán acreditarse en declaraciones posteriores.

(…)”

(Énfasis Añadido)

Normatividad Aplicable en el Ejercicio 2019.

De acuerdo con la redacción de la fracción VI del artículo 25 de la LIF para 2019 los contribuyentes se encontraron con la imposibilidad de compensar saldos a favor de impuestos federales contra saldos por pagar de impuestos federales que correspondieran a retenciones efectuadas a terceros, o a otros impuestos federales, a partir de enero de 2019, ¿qué pasaba con los saldos a favor o remanentes de saldos a favor, de impuestos federales generados con antelación a la publicación de la LIF para 2019?.

El 29 de abril de 2019 mediante la publicación de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2019 (RMF2019) y sus anexos 1 y 1-A, se dan a conocer las reglas 2.3.10 ., 2.3.11. y 2.3.13 denominadas Aviso de compensación, Compensación de cantidades a favor generadas hasta el 31 de diciembre de 2018 y Cumplimiento de la obligación de presentar aviso de compensación, respectivamente. Al amparo de la regla 2.3.11 los contribuyentes pueden compensar cantidades a favor de impuestos federales generadas hasta 2018 contra impuestos federales por pagar, siempre que estos últimos no correspondan a retenciones efectuadas a terceros, en otras palabras los impuestos a favor generados hasta el 31 de diciembre de 2018 podían compensarse de manera “universal” con la única limitante de no compensarlos contra impuestos retenidos a terceros, se cita regla 2.3.11:

“Compensación de cantidades a favor generadas hasta el 31 de diciembre de 2018

2.3.11. Para los efectos del artículo 25, fracción VI de la LIF, en relación con los artículos 23, primer párrafo del CFF y 6, primer y segundo párrafos de la Ley del IVA, los contribuyentes obligados a pagar mediante declaración que tengan cantidades a su favor generadas al 31 de diciembre de 2018 y sean declaradas de conformidad con las disposiciones fiscales, que no se hubieran compensado o solicitado su devolución, podrán optar por compensar dichas cantidades contra las que estén obligados a pagar por adeudo propio, siempre que deriven de impuestos federales distintos de los que causen con motivo de la importación, los administre la misma autoridad y no tengan destino específico, incluyendo sus accesorios. Al efecto bastará que efectúen la compensación de dichas cantidades actualizadas, conforme a lo previsto en el artículo 17-A del CFF, desde el mes en que se realizó el pago de lo indebido o se presentó la declaración que contenga el saldo a favor, hasta aquel en que la compensación se realice.

Tratándose de saldos a favor de IVA, los contribuyentes que opten por compensar, deberán presentar la DIOT en aquellos casos que no se encuentren relevados de dicha obligación, con anterioridad a la presentación de la declaración en la cual se efectúa la compensación.

CFF 23, LIVA 6, LIF 25, RMF 2019 2.3.10., 2.3.13.”

En este orden de ideas, actualmente los saldos a favor de impuestos federales pueden: i) cuando han sido generados hasta el 31 de diciembre de 2018 compensarse contra impuestos federales por pagar por adeudo propio, sin embargo, debe presentarse un aviso de compensación, en este sentido, el IVA generado hasta el 31 de diciembre de 2018 además de acreditarse contra IVA o solicitarse de devolución puede compensarse; ii) cuando han sido generados a partir de 2019 compensarse contra impuestos federales por pagar por adeudo propio cuando ambas cantidades derivan del mismo impuesto, por tanto los saldos a favor de IVA generados a partir de esta fecha, pueden solicitarse en devolución o acreditarse, solamente.

Aplicativo “Autorización del contratista para la consulta del CFDI y declaraciones” y elementos de materialidad.

La imposibilidad de compensar saldos a favor de IVA generados a partir de 2019 representa para los contribuyentes una afectación económica y en ese sentido resulta viable solicitar a la autoridad fiscal en devolución dichos importes, no obstante, promover estas solicitudes implica un mayor control respecto de los procesos contables, de determinación de impuestos y fiscales, internos de cada contribuyente, con el objeto de contar con todos los elementos de materialidad que permitan a la autoridad fiscal verificar la procedencia del saldo a favor de IVA, así como emitir una resolución dentro del plazo que refiere el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación (CFF), esto es, cuarenta días hábiles para resolver, plazo que puede interrumpirse con la emisión de dos requerimientos de información: i) primer requerimiento, puede emitirse dentro de los primeros 20 días hábiles y debe atenderse dentro de los 20 días hábiles siguientes a su notificación; y ii) segundo requerimiento, puede emitirse dentro de los primeros 10 días hábiles siguientes a la atención del primero requerimiento y debe atenderse dentro de los 10 días hábiles siguientes a su notificación; ambos plazos interrumpen el computo de cuarenta días hábiles.

Ahora bien, ¿qué papel juegan los elementos de materialidad?, como se precisó en al párrafo anterior el artículo 22 del CFF establece el plazo para la resolución de devoluciones de saldos a favor, sin embargo, a través del artículo 22-D del multicitado Código, se otorga a la autoridad fiscal la facultad de comprobar la procedencia de los saldos a favor mediante visita domiciliaria, en este sentido los plazos para la resolución son noventa días hábiles o ciento ochenta días hábiles, cuando la autoridad emita requerimientos a terceros relacionados con quien promueve la solicitud de devolución; cuya posible resolución negativa implica la interposición de medios de defensa. Contar con los elementos de materialidad resulta fundamental para obtener los saldos a favor en el menor plazo posible y contrarrestar los efectos económicos que implican la imposibilidad de compensar IVA generado a partir de 2019.

En este sentido, es importante poner especial atención a las operaciones de subcontratación laboral, toda vez que mediante la publicación del 20 de agosto de 2019 de la Primera Resolución de Modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para 2019 se derogan las reglas 3.3.1.44., 3.3.1.45., 3.3.1.46., 3.3.1.47., 3.3.1.48., todas relativas al aplicativo Autorización del contratista para la consulta del CFDI y declaraciones, así también se especifica en su artículo décimo cuarto transitorio, la obligación a los contribuyentes de cumplir con lo contenido en el último párrafo de la fracción V del artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (LISR) así como en la fracción II del artículo 5 y fracción VIII del artículo 32, ambos de la Ley de IVA (LIVA); a partir del 1° de agosto de 2019.

Los artículos referidos en el párrafo anterior corresponden a requisitos de las deducciones autorizadas, requisitos para acreditamiento de IVA y obligaciones de los contribuyentes de IVA, es decir, su cumplimiento es medular para efectuar la deducción y acreditamiento correspondientes, cito artículos:

“LISR Articulo 27. Las deducciones autorizadas en este Título deberán reunir los siguientes requisitos:

(…)

V. (…)

Tratándose de subcontratación laboral en términos de la Ley Federal del Trabajo, el contratante deberá obtener del contratista copia de los comprobantes fiscales por concepto de pago de salarios de los trabajadores que le hayan proporcionado el servicio subcontratado, de los acuses de recibo, así como de la declaración de entero de las retenciones de impuestos efectuadas a dichos trabajadores y de pago de las cuotas obrero patronales al Instituto Mexicano del Seguro Social. Los contratistas estarán obligados a entregar al contratante los comprobantes y la información a que se refiere este párrafo.

(...)

(Énfasis Añadido)

“LIVA Artículo 5. Para que sea acreditable el impuesto al valor agregado deberán reunirse los siguientes requisitos:

(…)

II. Que el impuesto al valor agregado haya sido trasladado expresamente al contribuyente y que conste por separado en los comprobantes fiscales a que se refiere la fracción III del artículo 32 de esta Ley, Adicionalmente, cuando se trate de actividades de subcontratación laboral en términos de la Ley Federal del Trabajo, el contratante deberá obtener del contratista copia simple de la declaración correspondiente y del acuse de recibo del pago del impuesto, así como de la información reportada al Servicio de Administración Tributaria sobre el pago de dicho impuesto. A su vez, el contratista estará obligado a proporcionar al contratante copia de la documentación mencionada, misma que deberá ser entregada en el mes en el que el contratista haya efectuado el pago. El contratante, para efectos del acreditamiento en el mes a que se refiere el segundo párrafo del artículo 4 de esta Ley, en el caso de que no recabe la documentación a que se refiere esta fracción deberá presentar declaración complementaria para disminuir el acreditamiento mencionado.

(…)”

(Énfasis Añadido)

“LIVA Artículo 32. Los obligados al pago de este impuesto y las personas que realicen los actos o actividades a que se refiere el artículo 2°-A tienes, además de las obligaciones señaladas en otros artículos de esta Ley, las siguientes:

(…)

VIII. Proporcionar mensualmente a las autoridades fiscales, a través de los medios y formatos electrónicos que señale el Servicio de Administración Tributaria, la información correspondientes sobre el pago, retención, acreditamiento y traslado del impuesto al valor agregado en las operaciones con sus proveedores, desglosando el valor de los actos o actividades por tasa a la cual traslado o le fue trasladado el impuesto al valor agregado, incluyendo actividades por las que el contribuyente no está obligado al pago, dicha información se presentara más tardar el día 17 del mes inmediato posterior al que corresponda dicha información. Tratándose de operaciones de subcontratación laboral, el contratista deberá informar al citado órgano administrativo desconcentrado la cantidad del impuesto al valor agregado que le trasladó en forma específica a cada uno de sus clientes, así como el que pago en la declaración mensual respectiva.

(…)”

(Énfasis Añadido)

De la lectura de los artículos anteriores se desprenden obligaciones a contratantes y contratistas, consistentes en obtener y proporcionar la siguiente información, respectivamente:

  • Copia de los comprobantes fiscales por concepto de pago de salarios de los trabajadores que proporcionan el servicio subcontratado.
  • Copia del acuse de recibo y declaración, del entero de retenciones de impuestos.
  • Copia del comprobante de pago de las cuotas obrero patronales al Instituto Mexicano del Seguro Social.

Adicional es importante cuando se trata de operaciones efectuadas en períodos donde se originan saldo a favor de IVA, contar con aquellos elementos que materializan un servicio tales como:

  • Contrato.
  • Bitácoras.
  • Fotografías.
  • Credenciales de trabajadores que proporcionan el servicio subcontratado.
  • Reportes de avance.
  • Etcétera.

Como ha sido comentado, la publicación de la Primera Resolución de Modificaciones a la RMF2019 trae consigo la obligación de recabar la información establecida en los artículos de la LISR y LIVA mencionados, con el fin de poder deducir y acreditar lo correspondiente cuando se trata de servicios de subcontratación laboral, más aún para aquellos contribuyentes que ingresen solicitudes de devolución de saldos a favor originados a partir de agosto de 2019. No obstante, para cualquier tipo de servicio resulta fundamental contar con elementos de materialidad, que permitan resolver a la autoridad fiscal en un plazo adecuado y al contribuyente allegarse de aquellos recursos económicos, que permitan en todo caso hacer frente a aquellos impuestos que pueden ser cubiertos vía compensación de acuerdo con la LIF para 2019.

¿Cuál será la normatividad fiscal aplicable en el ejercicio 2020?

El pasado 8 de septiembre del año 2019 fue entregado a la Cámara de Diputados Iniciativa de Decreto, por medio de la cual se propone reformar, adicionar y derogar disposiciones de la LIVA y el CFF, entre otras disposiciones.

La Iniciativa de Decreto fue aprobada el 18 de octubre de 2019 por la Cámara de Diputados, y entre las reformas más relevantes se encuentra la reforma a los artículos 6 y 23 de la LIVA y el CFF, respectivamente, mismas que integran a dichos ordenamientos lo contenido actualmente de la LIF para 2019, es decir:

  • La posibilidad de efectuar la compensación de saldos a favor únicamente con saldos por pagar de impuestos federales correspondientes al mismo impuesto.
  • La posibilidad de efectuar acreditamiento o solicitar devolución de saldos a favor de IVA.

Para el presente año 2020 la LIVA así como el CFF del año 2020 integran en sus artículos lo propuesto en la Iniciativa de Decreto.

Respecto a la Resolución Miscelánea Fiscal para el ejercicio 2020, mantiene las reglas aplicables en 2019, en materia de compensación, para que los contribuyentes cuenten con la posibilidad de compensar saldos a favor generados al 31 de diciembre de 2018 de manera “universal”, en otras palabras, contra impuestos federales, inclusive cuando se trate de IVA.

Ahora bien, en enero del presente año fueron publicadas diversas tesis en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación respecto de la relación que existe entre los métodos actuales para recuperar un saldo a favor y los principios tributarios.

La tesis 2a./J. 7/2020 (10a.) publicada el viernes 24 de enero de 2020 COMPENSACIÓN DE SALDOS A FAVOR. EL ARTÍCULO 25, FRACCIÓN VI, DE LA LEY DE INGRESOS DE LA FEDERACIÓN PARA EL EJERCICIO FISCAL DE 2019, SUPERA EL TEST DE PROPORCIONALIDAD señala que la fracción VI del artículo 25 de la LIF no viola el principio de proporcionalidad, toda vez que no afecta la existencia del saldo a favor, solo modifica los métodos para recuperarlo.

Mediante la tesis 2a./J. 5/2020 (10a.) publicada el viernes 24 de enero de 2020 COMPENSACIÓN DE SALDOS A FAVOR. EL ARTÍCULO 25, FRACCIÓN VI, DE LA LEY DE INGRESOS DE LA FEDERACIÓN PARA EL EJERCICIO FISCAL DE 2019, NO VIOLA EL PRINCIPIO DE PROGRESIVIDAD DE LOS DERECHOS HUMANOS se determina que la fracción VI del artículo 25 de la LIF, no viola el principio de progresividad de los derechos humanos. Lo anterior, derivado de lo siguiente:

  • No corresponde a un derecho adquirido de los contribuyentes “pagar siempre el mismo tributo (…) bajo las mismas condiciones”.
  • La autoridad legislativa tiene la potestad tributaria de acuerdo con la Constitución, de modificar las bases tributación y determinación de contribuciones.

Finalmente la tesis 2a. II/2020 (10a.) también publicada el 24 de enero de 2020 COMPENSACIÓN DE SALDOS A FAVOR. EL ARTÍCULO 25, FRACCIÓN VI, DE LA LEY DE INGRESOS DE LA FEDERACIÓN PARA EL EJERCICIO FISCAL DE 2019, AL ESTABLECER LA MECÁNICA RESPECTIVA, NO VIOLA EL PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGÍTIMA DE LOS CONTRIBUYENTES, estipula que la multicitada fracción VI del artículo 25 de la LIF del ejercicio 2019 no viola el principio de confianza legítima, de acuerdo con lo siguiente:

  • Los contribuyentes no cuenta con un derecho sobre que una tasa, tarifa o régimen tributario, no se modifiquen en el futuro.
  • El principio de generalidad tributaria privilegia el interés del Estado (recaudación de impuestos), frente al interés particular.

Del análisis de las tesis antes mencionadas se desprende que las regulaciones en materia de compensaciones de saldos a favor contenidas en la fracción VI del artículo 25 de la LIF para 2019, actualmente integradas a los artículos 6 y 23 de la LIVA y el CFF, respectivamente; no viola los principios de proporcionalidad, progresividad de los derechos humanos y confianza legítima de los contribuyentes, toda vez que se trata de modificaciones en los métodos de recuperación de saldos a favor, métodos que no correspondieron ni corresponden a un derecho adquirido de los contribuyentes, y que de acuerdo a la potestad tributaria de la autoridad correspondiente pueden ser modificados atendiendo a uno de los intereses primigenios del Estado, la recaudación de impuestos.

Es menester que los contribuyentes cuenten con el soporte documental de las operaciones que realizan, principalmente cuando se generen saldos a favor de IVA, y en dicho periodo se recibieron prestaciones de servicios, con el objeto contar con los elementos que permitan a la autoridad fiscal resolver favorablemente las posibles solicitudes de devolución que dichos contribuyentes ingresen. Esto, derivado del beneficio que implica para los contribuyentes contar con flujo de efectivo que les permita hace frente a sus obligaciones de pago con terceros, considerando los recientes cambios en las disposiciones fiscales en materia de compensación y servicios de subcontratación laboral, los cuales pueden resumirse en los siguientes cuatro puntos:

  1. La fracción VI del artículo 25 de la LIF para el ejercicio 2019, no permite compensar saldos a favor de IVA (actualmente los artículos 6 y 23, de la LIVA y el CFF, respectivamente; regulan dichas compensaciones). En cuanto a saldos a favor de otros impuestos federales, solo permite compensarlos contra saldos por pagar de impuestos federales por adeudo propio, y siempre que saldo a favor y saldo por pagar, se traten del mismo impuesto.
  2. Mediante reglas de RMF para el ejercicio 2020, se permite compensar a los contribuyentes saldos a favor de IVA generados al 31 de diciembre de 2018 contra saldo por pagar de impuestos federales por adeudo propio, no obstante, debe presentarse aviso de compensación.
  3. Los saldos a favor de impuestos federales distintos del IVA generados hasta el 31 de diciembre de 2018, al amparo de reglas de RMF para el ejercicio 2020 pueden compensarse contra saldos por pagar de impuestos federales por adeudo propio, siempre que se presente aviso de compensación.
  4. El desuso del aplicativo “Autorización del contratista para la consulta del CFDI y declaraciones”, el cual implicaba una facilidad para los contribuyentes, toda vez que permitía reunir algunos elementos que materializan la recepción de servicios mediante subcontratación laboral.
  5. La confirmación, mediante tesis publicadas en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación respecto a que la actual regulación de los métodos de recuperación de saldos a favor no viola los principios de proporcionalidad, progresividad de los derechos humanos y confianza legítima de los contribuyentes.

En este sentido, contar con la asesoría pertinente, que permita controlar el soporte de las operaciones económicas realizadas por las compañías, permitirá a su vez, la pronta recuperación de los impuestos a favor, a los que tienen derecho.

L.C. Guadalupe García Cervantes

Fiscal

ggarcia@gpcasociados.com